（一）案情简介
2003年7月初，某县国税局一分局干部丁某，到个体户陈某家征收其上月的2100元税款。陈某称经济上有困难，要求暂缓缴纳，并说税款由其在县城某公司工作的表兄范某担保缴纳。丁某遂与陈某于当日找到范某，范某表示，表弟陈某的税款由他担保缴纳，时间最长半个月，此事无需再找陈某，由范某全部负责。丁某信以为真，半个月后，范某未向税务机关缴纳分文税款。丁某于是找到范某，要求他履行纳税义务。范某当即表示自己不是纳税人，税务机关向他征税是错误的，并要丁某向其道歉。丁某遂与之发生争执，争执过程中，范某转身到附近一家餐馆拿出一把菜刀，朝丁某连砍十余刀，致丁某当场昏迷，经送医院急救后脱离生命危险。经法医鉴定，丁某为重伤。
案发后，税务机关要求公安机关以暴力抗税罪立案严惩凶手，而公安机关认为范某根本不构成暴力抗税罪，其理由是范某既不是纳税人，也不是有效的纳税担保人，以暴力抗税罪立案显然没有犯罪主体。最后以一般刑事案件立案处理。
本案的争议焦点在于对范某刑事犯罪的定性问题，税务机关认为应当以暴力抗税罪论处，而公安机关则把案件定性为一般刑事案件。
（三）何为税务担保？范某纳税担保人吗？
其一，纳税担保必须是书面担保。《税收征管法实施细则》第六十二条明确规定，“纳税担保人同意为纳税人提供纳税担保的，应当填写纳税担保书，写明担保对象、担保范围、担保期限和担保责任以及其他有关事项。担保书须经纳税人、纳税担保人签字盖章并经税务机关同意方为有效。”
此案中，范某既没有填写任何形式的纳税担保书，仅仅是口头承诺为陈某担保纳税，可以说无凭无据，当然是无效的。因此从法律上讲，范某既不属于纳税人，也不属于纳税担保人，没有法定的纳税义务，当然不能单独或直接构成暴力抗税罪的主体。
其二，纳税担保必须经税务机关认可。《税收征管法实施细则》第六十一条明确规定，纳税担保包括“经税务机关认可的纳税保证人为纳税人提供的纳税保证”。所谓税务机关认可，从立法原意来看，应该至少符合两个条件：一是税务机关（包括税务分局、税务所）的领导认可或同意，一般以签字为准。二是使用税务机关的文书和公章，不能个人说了算。如本案就应使用税务机关专门的《纳税担保书》，加盖丁某所在分局的公章。从本案情况看，丁某与范某仅仅达成了口头协议，显然不符合这两个条件，因而范某的纳税担保是无效的
本案的范某与丁某达成的口头协议无效，因此范某不属于纳税义务人，不能构成暴力抗税罪的主体。因此，公安机关把此案当做一般刑事案件处理是正确的。
上海财税服务中心 葛弋慧财税律师 注册会计师 www.shtaxhelp.com
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